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Das Bundesfinanzministerium hat die Voraussetzungen für die steuerrechtliche Anerkennung von Darlehensverträgen zwischen Angehörigen oder zwischen einer Personengesellschaft und Angehörigen eines beherrschenden Gesellschafters konkretisiert. Wichtigste Voraussetzung ist demnach, dass der Darlehensvertrag zivilrechtlich wirksam geschlossen worden ist und tatsächlich wie vereinbart durchgeführt wird.
Die Nichtbeachtung zivilrechtlicher Formerfordernisse führt zwar nicht automatisch und ausnahmslos dazu, das Vertragsverhältnis steuerrechtlich nicht anzuerkennen. Das Finanzamt wertet dies aber als besonders starkes Indiz gegen den vertraglichen Bindungswillen der Vertragsbeteiligten, und das kann zur Versagung der steuerrechtlichen Anerkennung führen. Die Vertragspartner können aber darlegen und nachweisen, dass sie zeitnah nach dem Auftauchen von Zweifeln an der zivilrechtlichen Wirksamkeit alle erforderlichen Maßnahmen ergriffen haben, um die zivilrechtliche Wirksamkeit des Vertrages herbeizuführen und dass ihnen die Unwirksamkeit nicht anzulasten ist. In diesem Fall ist der Darlehensvertrag von Anfang an steuerrechtlich anzuerkennen.
Weiterhin muss der Vertrag und seine tatsächliche Durchführung die Trennung der Vermögens- und Einkunftssphären der vertragsschließenden Angehörigen gewährleisten. Eine klare und einwandfreie Abgrenzung von einer Unterhaltsgewährung oder einer verschleierten Schenkung der Darlehenszinsen muss in jedem Einzelfall und während der gesamten Vertragsdauer möglich sein.
Schließlich müssen der Vertragsinhalt und die Durchführung dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen (Fremdvergleich). Vergleichsmaßstab sind die Vertragsgestaltungen, die zwischen Darlehensnehmern und Kreditinstituten üblich sind. Das setzt insbesondere voraus, dass
eine Vereinbarung über die Laufzeit und über Art und Zeit der Rückzahlung des Darlehens getroffen worden ist,
die Zinsen zu den Fälligkeitszeitpunkten entrichtet werden und
der Rückzahlungsanspruch ausreichend besichert ist.
Als ausreichende Besicherung gelten die banküblichen Sicherheiten, insbesondere eine dingliche Absicherung durch Hypothek oder Grundschuld. Außerdem kommen alle anderen Sicherheiten, die für das entsprechende Darlehen banküblich sind, in Betracht, wie Bankbürgschaften, Sicherungsübereignung von Wirtschaftsgütern, Forderungsabtretungen sowie Schuldmitübernahme oder Schuldbeitritt eines fremden Dritten oder eines Angehörigen, wenn dieser über entsprechend ausreichende Vermögenswerte verfügt.
Der Fremdvergleich ist auch durchzuführen, wenn Vereinbarungen nicht unmittelbar zwischen Angehörigen getroffen werden, sondern zwischen einer Personengesellschaft und Angehörigen der beherrschenden Gesellschafter, oder wenn beherrschende Gesellschafter einer Personengesellschaft Darlehensforderungen gegen die Personengesellschaft schenkweise an Angehörige abtreten.
Ein Darlehensvertrag zwischen volljährigen, voneinander wirtschaftlich unabhängigen Angehörigen kann ausnahmsweise steuerrechtlich bereits anerkannt werden, wenn er zwar nicht in allen Punkten dem zwischen Fremden Üblichen entspricht, aber das Darlehen zur Herstellung oder Anschaffung von Vermögensgegenständen gewährt wird (z. B. Bau- oder Anschaffungsdarlehen) und ansonsten bei einem fremden Dritten hätte aufgenommen werden müssen. Entscheidend ist, dass die getroffenen Vereinbarungen tatsächlich vollzogen werden, insbesondere die Darlehenszinsen regelmäßig gezahlt werden. Die Modalitäten der Darlehenstilgung und die Besicherung brauchen in diesen Fällen nicht geprüft zu werden.
Wird die Schenkung an einen Angehörigen davon abhängig gemacht, dass der Empfänger den Betrag als Darlehen wieder an den Schenker oder eine andere Person oder Gesellschaft zurückgeben muss, ist ertragsteuerlich weder die vereinbarte Schenkung noch die Rückgabe als Darlehen anzuerkennen. Der Empfänger erhält nicht die alleinige und unbeschränkte Verfügungsmacht über die Geldmittel, da er sie nur zum Zwecke der Rückgabe verwenden darf.
Die Vereinbarungen gelten schlicht als eine modifizierte Schenkung, bei der der Vollzug der Schenkung bis zur Rückzahlung des Darlehens aufgeschoben und der Umfang der Schenkung durch die Zahlung von Darlehenszinsen erweitert ist. Daher dürfen die als Darlehenszinsen geltend gemachten Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden. Entsprechendes gilt im Verhältnis zwischen Eltern und minderjährigen Kindern, wenn das Kindesvermögen nicht einwandfrei vom Elternvermögen getrennt wird. Steuerlich sind die Schenkung und die Darlehensforderung jedoch anzuerkennen, wenn das Darlehen an eine zivil- und auch steuerrechtlich eigenständige GmbH gegeben wird.
